El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (I)

Fuentes normativas

Los impuestos que gravan la renta de las personas físicas constituyen la clave del ordenamiento que regula las relaciones entre la HP y los ciudadanos.

Su configuración debe responder a dos exigencias:

  1. Desde el punto de vista material, a los principios constitucionales que informan la ordenación de los tributos -capacidad, progresividad, generalidad,...-.

  2. Desde el punto de vista formal, debe aspirar a convertirse en punto de referencia obligado del buen hacer del legislador.

La Ley 35/2006 aprueba el IRPF vigente, ley cuyo reglamento ha sido aprobado por RD 439/2007.

Naturaleza y ámbito de aplicación

El IRPF es un impuesto estatal, de carácter personal y directo que grava la renta de las personas físicas, atendiendo a la naturaleza o fuente de las rentas y a las circunstancias personales y familiares del sujeto pasivo, inspirado en el principio de progresividad y cuya regulación comparten, parcialmente, el Estado y las CCAA.

El IRPF tiene por objeto la renta del contribuyente que reside en territorio español, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales, así como las rentas que les sean imputables, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.

El IRPF vigente confiere un tratamiento distinto a las rentas en función de su origen. Así, tiene una clara dimensión analítica perdiendo la vocación de sintética de 1978.

Existen dos grandes tramos de rentas. De una parte, aquellas que tienen su origen en el trabajo -rendimientos del trabajo (RT) y rendimientos de actividades económicas (RAE)- y de otra aquellas que provienen del ahorro -rendimientos del capital mobiliario (RCM) y ganancias y pérdidas patrimoniales (GPP)-. La progresividad se manifiesta en las primeras -que pueden llegar al 43%-, mientras que las segundas tributan, sea cual sea su importe y plazo de generación, a un tipo proporcional -19% hasta 6000€ o al 21% desde 6000,01€- de forma que la progresividad es real en determinadas rentas pero deja de serlo sobre otras.

En rigor, estamos ante dos impuestos: uno, que grava los RT y otro que grava los llamados rendimientos del ahorro (RCM y GPP).

El IRPF es un impuesto cedido parcialmente a las CCAA, de forma que éstas no sólo tienen derecho a una parte de la recaudación del impuesto, sino que, asumiendo mayor grado de corresponsabilidad, han asumido competencias normativas en relación con el denominado gravamen autonómico, pudiendo influir en la cuantía de los mínimos personales y familiares, establecer la tarifa del tramo autonómico, regular algunas deducciones de la cuota o no regular nada, en cuyo caso la cuota líquida se exigirá de acuerdo con mínimo personal y familiar y las deducciones establecidas por el Estado. La Ley 22/2009 establece las pautas para que lass CCAA desarrollen sus potestades normativas en el IRPF.

El IRPF tiene vigencia en todo el territorio español, aunque en el País Vasco y Navarra rigen los regímenes tributarios forales de Concierto y Convenio Económico, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la Disposición Adicional Primera CE.

Por lo que se refiere a Tratados y Convenios Internacionales que afectan al IRPF cabe la siguiente clasificación:

  • Tratados y Convenios en vigor entre España y otros Estados para evitar la doble imposición sobre la renta.

  • Tratados bilaterales que contienen disposiciones que afectan al IRPF.

  • Tratados multilaterales en los que España sea parte.

  • Tratados con organismos internacionales.

El hecho imponible

Concepto

Es la obtención de renta por el contribuyente durante un determinado período impositivo.

La renta puede provenir de una de las 5 fuentes de renta previstas por el legislador:

  1. RT

  2. Rendimientos del capital (RC)

  3. RAE

  4. GPP

  5. Imputaciones de renta (IR)

Esta enumeración requiere algunas matizaciones:

  • Se gravan tanto las rentas dinerarias como las rentas en especie (utilización, consumo u obtención de bienes o servicios obtenidos de forma gratuita o por precio notoriamente inferior).

  • En ocasiones se gravan también las denominadas rentas presuntas. Es lo que ocurre con las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital. El legislador las presume retribuidas salvo prueba en contrario.

  • También se sujetan a tributación las denominadas rentas imputadas. Es decir, las que no se han percibido efectivamente, pero el legislador las reputa como obtenidas. Cuatro son los supuestos:

    • Rentas inmobiliarias

    • Rentas en régimen de transparencia fiscal internacional

    • Rentas por la cesión de derechos de imagen, y

    • Rentas imputadas a los socios o partícipes de instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios considerados como paraísos fiscales.

  • Exclusión de las rentas no sujetas, que son todas aquellas que se encuentran sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Rentas exentas

El art 7 de la Ley enumera las rentas exentas de gravamen en el IRPF. Enumeración de carácter cerrado, con pretensiones de exhaustividad.

Las rentas exentas son las siguientes:

  • Prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo y pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por actos de terrorismo.

  • Ayudas de cualquier clase percibidas por los afectados por el virus del SIDA.

  • Pensiones reconocidas a favor de aquellas personas que sufrieron lesiones o mutilaciones en la Guerra Civil.

  • Indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida. Igualmente las indemnizaciones por daños personales derivadas de contratos de seguro de accidentes.

  • Indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, normativa de desarrollo o en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. Requisitos de la exención:

    1. Que se abone con motivo de cese o despido del trabajador

    2. Que la indemnización percibida se abone obligatoriamente por exigencia de la normativa vigente.

    3. No se considera como cuantía obligatoria la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.

  • Prestaciones reconocidas al contribuyente por la SS o por las entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez.

  • Pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del régimen de clases pasivas, cuando la lesión o enfermedad determinante de las mismas inhabilitare por completo al perceptor de la pensión para toda profesión u oficio.

  • Prestaciones familiares por hijo a cargo, reguladas en la Ley General de la SS, y las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto múltiple, adopción e hijos a cargo, así como las pensiones y los haberes pasivos de orfandad percibidos de los regímenes públicos de la SS y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situación de orfandad.

  • Prestaciones económicas percibidas de instituciones públicas por el acogimiento de personas con discapacidad, mayores de 65 años o menores, sea en la modalidad simple, permanente o preadoptivo o las equivalentes previstas en los ordenamientos de las CCAA.

  • Becas públicas y becas concedidas por entidades sin fines lucrativos, percibidas para cursar estudios -o investigación- en todos los niveles y grados del sistema educativo.

  • Anualidades por alimentos percibidas de los padres en virtud de decisión judicial.

  • Premios literarios, artísticos o científicos relevantes.

  • Ayudas de contenido económico a deportistas de alto nivel, ajustadas a los programas de preparación establecidos por el Consejo Superior de Deportes con las Federaciones Deportivas Españolas o con el COE. Requisitos:

    1. Que los beneficiarios tengan reconocida la condición de deportistas de alto nivel.

    2. Que las ayudas se financien por la Asociación de Deportes Olímpicos, por el COE o por el Comité Paralímpico Español.

    3. Que las ayudas se ajusten a los programas establecidos por las entidades a que se refiere el texto legal.

  • Prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora cuando se perciban en la modalidad de pago único establecida en RD 1044/1985, con el límite de 15.500€

  • Premios de loterías y apuestas organizadas por la entidad pública empresarial Loterías y Apuestas del Estado y por los órganos o entidades de las CCAA, así como de los sorteos organizados por la Cruz Roja Española y la ONCE. La exención se extiende también a las organizadas por organismos públicos o entidades que ejerzan actividades de carácter social o asistencial sin ánimo de lucro, establecidos en otros Estados miembros de la UE.

  • Gratificaciones satisfechas por el Estado español por la participación en misiones internacionales de paz o humanitarias.

  • Rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

    1. Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

    2. Que, en el territorio en que se realicen los trabajos, se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto, y no se trate de un país o territorio que haya sido calificado de paraíso fiscal.

  • Indemnizaciones satisfechas por las Administraciones públicas por daños físicos o psíquicos a personas como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos.

  • Las prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el límite del importe total de los gastos incurridos.

  • Las ayudas económicas reguladas en el artículo 2 de la Ley 14/2002, que regula las ayudas por la hepatitis C contraída en el sistema sanitario público.

  • Las derivadas de la aplicación de instrumentos de cobertura cuando cubran exclusivamente el incremento del tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios destinados a la adquisición de la vivienda habitual.

  • Las indemnizaciones previstas en la legislación para compensar la privación de libertad en establecimientos penitenciarios como consecuencia de los supuestos de la Ley 46/1977.

  • Las rentas que se pongan de manifiesto en el momento de la constitución de rentas vitalicias aseguradas resultantes de los planes individuales de ahorro sistemático.

  • Los rendimientos del trabajo derivados de las prestaciones obtenidas en forma de renta por las personas con discapacidad -art 53 Ley IRPF-, así como los rendimientos del trabajo derivados de las aportaciones a patrimonios protegidos a que se refiere la disposición adicional decimoctava de la Ley.

  • Las prestaciones económicas públicas vinculadas al servicio, para cuidados de personas en situación de dependencia.

  • Los dividendos y participaciones en beneficios -art 25 Ley IRPF- con el límite de 1500€. No se aplicará a los distribuidos por instituciones de inversión colectiva, ni a los procedentes de valores o participaciones adquiridas dentro de los dos meses anteriores a la fecha en que aquéllos se hubieran satisfecho cuando, con posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo -1 año-, se produzca una transmisión de valores homogéneos.

  • Las prestaciones y ayudas familiares percibidas de cualquiera de las AAPP vinculadas a nacimiento, adopción, acogimiento o cuidado de hijos menores.

Sujetos pasivos

Es contribuyente en el IRPF la persona física que tiene su residencia habitual en España. El residente en España tributa por la denominada renta mundial, sea cual sea el país en que haya obtenido las rentas y sea cual sea la nacionalidad del pagador de las rentas.

Tiene residencia habitual en España cuando:

  1. En el transcurso de un año natural, permanezca más de 180 días en territorio español.

  2. Radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos de forma directa o indirecta.

Asimismo, se presumirá salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en España cuando residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad.

Ampliando el círculo de contribuyentes, se establecen unos criterios especiales de sujeción:

  • Personas de nacionalidad española, su cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad que tuviesen su residencia habitual en el extranjero por razón de cargo, empleo o función pública.

  • Los españoles que acrediten su nueva residencia fiscal en un país o territorio calificado de paraíso fiscal.

  • Las personas físicas que, teniendo residencia habitual en otro Estado miembro de la UE, obtengan en España el 75% de sus rentas, podrán optar por tributar en España.

  • Las personas físicas que adquieran su residencia habitual en España por su desplazamiento a territorio español como consecuencia de un contrato de trabajo, podrán optar por el IRPF o el Impuesto sobre la Renta de No Residentes cuando cumplan las siguientes condiciones:

    • Que no hayan sido residentes en España durante los 10 años anteriores a su nuevo desplazamiento.

    • Que los trabajos se realicen en España, para una empresa o entidad residente en España o establecimiento permanente situado en España de una empresa no residente.

    • Que los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relación laboral no estén exentos en el IRNR.

    • Que las retribuciones previsibles derivadas del contrato de trabajo en cada uno de los períodos no superen los 600.000€ anuales.